Opinione della Settimana

Flat tax, l’imposta sostitutiva grava sulle polizze vita delle compagnie straniere

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(di Paolo Ludovici – Quotidiano del Fisco)

La circolare del 23 maggio 2017, n. 17/E a commento del regime agevolativo previsto dall’articolo 24-bis Tuir per le persone fisiche che trasferiscono la residenza in Italia dedica limitata attenzione alle conseguenze che l’esercizio dell’opzione per tale regime può avere sull’operatività degli intermediari finanziari italiani. In termini generali, i contribuenti che optano per l’applicazione dell’imposta sostitutiva annuale di 100.000 euro disciplinata dall’articolo 24-bis Tuir (flat tax) sono disincentivati dal coinvolgere intermediari finanziari italiani nella detenzione dei propri investimenti.

Infatti, per le attività finanziarie immesse in un rapporto di custodia o amministrazione con una banca o altro intermediario stabilito in Italia:

  • l’applicazione “a specchio” dei criteri di territorialità previsti per tale categoria reddituale dall’articolo 23, comma 1, lett. f) Tuir potrebbe escludere dall’ambito di applicazione dell’imposta sostitutiva i redditi diversi derivanti da tali attività;
  • le attività finanziarie sarebbero soggette ad imposta di bollo per la quale, a differenza dell’Ivafe, non è prevista alcuna forma di esenzione per i soggetti che esercitano l’opzione prevista dall’articolo 24-bis Tuir;
  • non opererebbe l’esclusione dall’imposta di successione e donazione prevista per i beni e diritti non esistenti nello Stato;
  • sarebbero pregiudicate le esigenze di confidenzialità del contribuente, non prevedendo la normativa alcuna deroga agli obblighi di monitoraggio dei trasferimenti da o verso l’estero (articolo 1, Dl 167/1990) e di comunicazione all’anagrafe tributaria (articolo 11, Dl 201/2011) cui sono tenuti gli intermediari residenti.

La circolare dell’agenzia delle Entrate non affronta tali tematiche limitandosi ad osservare che i soggetti che si avvalgono dell’imposta sostitutiva ex. articolo 24-bis Tuir possono rilasciare apposita dichiarazione agli intermediari che eventualmente intervengono nella riscossione di redditi esteri, i quali possono scegliere di non applicare alcuna imposta.

Tali effetti disincentivanti, ancorché forse non del tutto coerenti con la finalità del regime della flat tax di favorire gli investimenti in Italia, è una conseguenza della scelta sottostante di limitare gli effetti agevolativi ai soli redditi riconducibili ad investimenti esteri, analogamente a quanto previsto dai regimi tributari di alcuni Stati esteri.

La normativa può condurre ad analoghe conseguenze penalizzanti anche nel caso in cui la persona fisica che decide di avvalersi del regime sostitutivo intenda stipulare polizze assicurative a contenuto finanziario con compagnie di assicurazione estere operanti in Italia in regime di libera prestazione di servizi, le quali hanno in molti casi esercitato l’opzione prevista dall’articolo 26-ter, comma 3, Dpr 600/1973 per applicare l’imposta sostitutiva del 26% sui redditi di capitale derivanti dalle polizze. Per effetto dell’esercizio dell’opzione, la compagnia è tenuta a versare una imposta annuale dello 0,45% sulle proprie riserve matematiche dei rami vita relative a contratti stipulati con soggetti residenti in Italia (articolo 1, Dl 209/2002), la quale rappresenta un credito d’imposta utilizzabile dalla compagnia stessa per il versamento dell’imposta sostitutiva applicabile sui redditi di capitale derivanti dalle polizze.

In tale contesto:

  • i contratti assicurativi stipulati con le compagnie non residenti originano redditi di fonte estera che nei confronti dei c.d. “neo-residenti” sono assorbiti dall’imposta sostitutiva annuale di 100.000 euro. Si tratta, infatti, di redditi di capitale corrisposti da un soggetto non residente e, quindi, non prodotti in Italia ai sensi dell’articolo 23 Tuir. Il “neo-residente” potrà quindi richiedere alla compagnia di assicurazione la disapplicazione della imposta sostitutiva per i redditi realizzati nei periodi d’imposta di validità dell’opzione fornendo apposita dichiarazione, come indicato nella recente circolare dell’Agenzia delle Entrate;
  • se la compagnia di assicurazione è autorizzata al pagamento dell’imposta di bollo in modo virtuale, la polizza rimarrebbe tuttavia soggetta ad imposta di bollo (articolo 3, comma 7, Dm 24 maggio 2012), per la quale non è prevista alcuna forma di esenzione;
  • la compagnia di assicurazione sarebbe comunque tenuta a versare l’imposta dello 0,45% anche sulla parte delle proprie riserve matematiche riferibile alle polizze stipulate con i contraenti che hanno esercitato l’opzione per il regime previsto dall’articolo 24-bis Tuir. Tale imposta costituisce un anticipo delle imposte sostitutive da applicare sui rendimenti compresi nelle riserve matematiche, quando verranno erogate le relative prestazioni. La non imponibilità dei redditi derivanti da polizze i cui beneficiari hanno optato per il regime della flat tax è tuttavia limitata ai redditi realizzati nel corso di validità dell’opzione. Non si può quindi escludere che i proventi possano essere assoggettati in futuro all’imposta sostitutiva prevista dall’articolo 26-ter Dpr 600/1973, in quanto erogati successivamente alla decadenza del regime, per la decorrenza del termine quindicennale o in seguito a revoca dell’opzione. Le compagnie estere sarebbero quindi tenute ad applicare l’imposta annuale dello 0,45% sulle proprie riserve matematiche, ancorché vi sia la possibilità che le relative prestazioni siano escluse da imposizione con la conseguente impossibilità per la compagnia non residente di recuperare il relativo importo in compensazione con l’imposta sostitutiva sui redditi derivanti dalla polizza.

In considerazione di tali conseguenze pregiudizievoli, sarebbe opportuno che l’agenzia delle Entrate riconsiderasse, quantomeno per i contribuenti soggetti al regime previsto dall’articolo 24-bis Tuir, i termini dell’esercizio dell’opzione per l’applicazione dell’imposta sostitutiva prevista dall’articolo 26-ter, comma 3, Dpr 600/1973 da parte delle compagnie non residenti operanti in Italia in regime di libera prestazione di servizi. Sulla base dell’interpretazione attuale, l’opzione dell’impresa estera di assumere gli obblighi di sostituzione d’imposta deve necessariamente riguardare tutte le polizze in essere (circolare 31 dicembre 2003, n. 62/E). L’impossibilità di escludere l’obbligo di sostituzione d’imposta per le polizze stipulate a beneficio di contribuenti cui trova applicazione il regime previsto dall’articolo 24-bis Tuir pare, tuttavia, una ingiustificata penalizzazione per compagnie non residenti che, in un ottica di agevolazione della tax compliance da parte dei contribuenti residenti, hanno volontariamente assunto un obbligo di sostituzione d’imposta in Italia.

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